Ce document n’a pas de valeur juridique et ne serait être opposé aux administrations lors d’un contrôle fiscal ou MESRI.
Il ne s’agit que de discussions et d’interprétations personnelles, sans aucun engagement quel qu’il soit.
1 Contexte
Les contrôles fiscaux actuels, menés par les personnels de la DGFiP (Direction Générale des Finances Publiques) ou par les personnels du MESRI (Ministère de l’Enseignement Supérieur, de la Recherche et de l’Innovation), portent régulièrement une attention particulière aux activités (et donc aux dépenses) liées aux managers de projets, aux directeurs de programme ou encore aux directeurs de départements.
2 Textes supports
Les textes de référence sont les suivants :
- Le Manuel de Frascati, ci-après désigné Frascati
- Le Code Général des Impôts, Article 244 Quater B, ci-après désigné CGI
- Le Bulletin Officiel des Impôts, BOI-BIC-RICI-10-10-20-20-20181205, pour les dépenses de personnels
- Le Bulletin Officiel des Impôts, BOI-BIC-RICI-10-10-10-20-20161102, pour l’éligibilité
- Le Guide du MESRI, édition 2019, ci-après désigné MESRI
Ci-après les extraits, supportant cette note technique, sont en italique. Parmi ces textes, certains passages sont soulignés et mis en gras pour mettre en exergue une notion.
3 Discussions
3.1 Introduction
Le sujet du management de projet ou de direction de programme ou de direction de département est complexe et comporte plusieurs dimensions face aux exigences du CIR. Ces dimensions sont :
- La qualification des managers ou directeurs
- Le suivi des temps pour les travaux de R&D
- La nature même de leur activité / de leur tâche de gestion des projets ou de gestion des équipes. Activités en sus de leurs éventuelles et propres activités purement techniques ou scientifiques.
Le présent document s’attache à discuter sur la nature des activités de management menées par les managers et directeurs sans considération des dimensions de qualification et de suivi des temps. Plus avant, nous écrirons « activités des managers, directeurs… » pour les activités de management hors les activités purement techniques ou scientifiques.
3.2 Dans l’opérationnel des entreprises
Notre interprétation – notre expérience :
Pour l’entreprise, les frais engagés pour la recherche intègrent inévitablement les activités de management des managers ou chefs de projets, des directeurs de programmes et des directeurs de départements. Une activité de recherche ne serait l’action d’un seul individu. De fait, l’entreprise, pour s’assurer d’une organisation des activités et espérer aboutir à de nouveaux produits, procédés…, nomme des managers de projets et des directeurs de programme ou de département. Dans les petites entreprises, ce rôle de gestion de projet et de direction incombe au dirigeant de la société. Ces personnels assurent le suivi des activités, le pilotage du projet, les arbitrages techniques ou scientifiques, gère les ressources chercheurs ou techniciens de recherche, planifie les tâches…
Si l’on regarde la recherche par le biais des investissements à risques, une caractéristique des projets de recherche et nécessitant une gestion financière, alors les activités de management et de direction sont également partie intégrante du projet de recherche. Le manager ou le directeur définit les budgets de recherche selon les orientations techniques, arbitre les choix financiers, recherche des solutions de financement…Ces activités sont donc nécessaire et indispensables à la conduite d’un projet structuré de recherche.
Il est donc compréhensible que les entreprises exposent les dépenses de management et de direction, associées à un projet éligible, dans leurs dépenses éligibles au CIR.
Cette notion de risque ou incertitude financière pour l’entreprise est d’ailleurs reprise dans le manuel de Frascati, notamment pour qualifier le critère d’incertitude, essentiel et distinguant Recherche et Innovation : Frascati édition 2015, page 50 ; « 2.18 La R-D comporte un élément d’incertitude à plusieurs niveaux. Au commencement d’un projet de R-D, la nature de son résultat et son coût (y compris en temps) sont impossibles à déterminer avec précision par rapport aux objectifs. », puis « La R-D en général se caractérise par l’incertitude qui entoure les coûts ou le temps à prévoir pour obtenir les résultats escomptés, ainsi que les objectifs susceptibles d’être atteints dans quelque mesure que ce soit. »
3.3 Dans le manuel de Frascati
Dans Frascati, document de référence international et cité dans les fondements des textes de lois françaises sur le CIR (repris dans le « BOI-BIC-RICI-10-10-10-20-20161102 »), le management de projet ou la direction de programme ou la gestion d’unité statistique est abordé dans le chapitre 5 « Mesurer le personnel de R-D : Personnes occupées et contributeurs externes. ».
La classification des tâches permettant d’identifier un contributeur à la recherche est la suivante :
Frascati, édition 2015, page 165 : « Concepts de base pour caractériser le personnel de R-D
5.2 Pour identifier les personnes affectées à la R-D au sein d’une unité statistique menant des travaux de R-D et les distinguer du reste du personnel, on peut utiliser comme référence la liste des tâches clés effectuées par le personnel de R-D, à savoir :
- réalisation de travaux scientifiques et techniques dans le cadre d’un projet de R-D (organisation et exécution d’expériences ou d’enquêtes, construction de prototypes, etc.)
- programmation et gestion de projets de R-D
- préparation de rapports d’étape et de rapports finals sur les projets de R-D
- prestation, au plan interne, de services destinés aux projets de R-D (par exemple, travaux informatiques ou services de bibliothèque et de documentation)
- contribution aux tâches administratives liées au financement et à la gestion du personnel des projets de R-D
5.3 Toute personne effectuant une au moins des tâches ci-dessus contribue aux activités de R-D intra-muros de l’unité statistique et doit être prise en compte dans le total du personnel de R-D, quelle que soit sa fonction (rôle officiel) ou sa situation au regard de l’emploi au sein de l’unité statistique.
L’unité statistique se définit comme : Frascati, page 108 & 222, « L’unité statistique utilisée pour le secteur des entreprises est généralement l’entreprise… ».
Notre interprétation :
Ainsi, considérant les tâches de programmation et de gestion des projets de R&D, nous pouvons considérer qu’un manager de projet ou chef de projet ou directeur de programme ou encore directeur de département est donc un personnel R&D éligible au sens de Frascati.
Cette analyse se complète des éléments suivants :
Frascati, édition 2015, page 179
5.37 En règle générale, les tâches assurées par les chercheurs dans le cadre de projets spécifiques ou d’activités générales de R-D sont les suivantes :
- réalisation de travaux de recherche, d’expériences, d’essais et d’analyses
- mise au point de concepts, théories, modèles, techniques, instruments, logiciels et modes opératoires
- collecte, traitement, évaluation, analyse et interprétation des données issues de la recherche
- évaluation des résultats des enquêtes et des expériences, et émission de conclusions en s’appuyant sur différents types de techniques et de modèles
- application de principes, de techniques et de processus pour mettre au point ou améliorer les applications concrètes
- émission d’avis sur la conception, la planification et l’organisation de l’expérimentation, la construction, l’installation et l’entretien des structures, des machines, des systèmes et de leurs composants
- conseils et services de soutien aux pouvoirs publics, aux organisations et aux entreprises pour l’application des résultats de la recherche
- planification, orientation et coordination des activités de R-D des organisations fournissant des services connexes à d’autres organisations
- élaboration de documents et rapports scientifiques.
5.38 Les cadres de direction et les administrateurs intervenant dans la gestion et la planification des aspects techniques et scientifiques des travaux d’un chercheur sont également classés dans la catégorie des «chercheurs». Leur position hiérarchique au sein de l’unité est généralement égale ou supérieure à celle des personnes employées en tant que chercheurs, et ils occupent parfois un poste de chercheur à temps partiel.
Notre interprétation :
Là encore, paragraphe précédent, l’on peut lire que la direction de département, sur les aspects techniques et scientifiques, relève bien d’une activité de chercheurs.
Bien évidemment, la limite d’éligibilité des tâches pour le cadre dirigeant est présente dans ce dernier alinéa « gestion et planification des aspects techniques et scientifiques », la gestion financière ou des ressources humaines étant exclues du champ d’une activité de chercheur.
En conclusion des éléments présents dans le manuel de Frascati, nous pouvons écrire que le management de projet, la direction de programme ou la direction de département (avec limitation à la gestion et planification des aspects techniques et scientifiques) font bien parties des activités relevant de la R&D.
3.4 Dans le code général des impôts et le bulletin officiel
Selon le 244 quater B du CGI, sont éligibles « Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations. ».
Notre interprétation :
Cette phrase, dans une lecture bornée aux mots utilisés et concernant la qualité des personnels (soit en ne considérant pas le temps d’affectation), stipule que les dépenses de personnels chercheurs et techniciens de recherche sont éligibles au CIR.
Si l’on considère alors le manuel de Frascati comme référence internationale, alors le manager de projet, le directeur de programme et le cadre de direction dirigeant les aspects techniques et scientifiques des projets sont bien dans la catégorie des chercheurs. Leurs dépenses seraient donc éligibles au CIR.
Nous devons néanmoins détailler les définitions des termes « chercheurs » ainsi que les dépenses de personnels éligibles en regardant les bulletins officiels des impôts.
Le bulletin officiel des impôts, reprenant les définitions d’éligibilité notamment, fait, dès les premières lignes, référence au manuel de Frascati. « BOI-BIC-RICI-10-10-10-20-20161102 ; alinéa 1 paragraphe 2 : La définition des opérations de recherche éligibles au crédit d’impôt s’appuie sur le Manuel de Frascati,… ».
Il n’est pas directement fait référence, dans le BOI-BIC-RICI-10-10-10-20-20161102 , de l’éligibilité des tâches effectuées par les managers. Cependant, nous pouvons lire :
70 Le développement expérimental consiste en des travaux menés de façon systématique fondés sur des connaissances existantes obtenues par la recherche et/ou l’expérience pratique, en vue de lancer la fabrication de nouveaux matériaux, produits ou dispositifs, d’établir de nouveaux procédés, systèmes et services ou d’améliorer substantiellement ceux qui existent déjà (Manuel de Frascati, paragraphe n°249).
La notion de systématique, est développée dans le Manuel de Frascati et dans le guide du MESRI:
Manuel de Frascati : «2.4. Les cinq critères permettant d’identifier la R-D ; 4 S’inscrire dans une planification et une budgétisation (critère de systématisation)
2.19 La R-D est une activité structurée qui est exécutée de manière systématique. En l’occurrence, « systématique » signifie que les modalités de conduite de la R-D ont été planifiées et que son déroulement et ses résultats sont consignés. Pour s’en assurer, il convient de mettre en évidence le but du projet de R-D considéré ainsi que les sources de financement. Si ces informations sont disponibles, cela signifie que le projet vise à répondre à des besoins spécifiques et que des ressources humaines et financières lui ont été allouées. … »
Guide du MESRI: « Être systématique : La R&D est une activité structurée qui est exécutée de manière systématique. En l’occurrence, « systématique » signifie que les modalités de conduite de la R&D ont été planifiées et que son déroulement et ses résultats sont consignés ».
Notre interprétation :
Ainsi, selon les informations ci-dessus, un des critères pour déterminer si une activité ou un projet est éligible, est la notion de planification et de budgétisation des activités. Or comment planifier et budgétiser sans le concours des managers de projet ou directeur de programme ou encore les directeurs de département ? Comment un projet pourrait-il « avancer » sans un suivi de la planification, sans des réunions de conduite et d’arbitrage technique… ?
Pour autant, les informations ci-dessus ne précisent pas si l’action de gérer / manager ou de diriger relève d’une activité éligible.
Nous avons également, dans le BOI-BIC-RICI-10-10-10-20-20161102 :
310 Si l’objectif du projet est de dissiper une incertitude scientifique et/ou technique et que la démarche ci-dessus, qui requiert l’établissement de l’état de l’art, a été respectée, le projet sera considéré comme un projet de R&D et, dans ce cas, les activités nécessaires à sa réalisation seront éligibles. Dans cette perspective, un projet particulier peut être considéré comme de la R&D s’il est entrepris avec un certain objectif, mais ne le sera pas s’il est entrepris dans un autre.
Par ailleurs, dès lors qu’un projet est qualifié de projet de R&D, l’ensemble des opérations nécessaires à sa réalisation est considéré comme de la R&D, y compris dans le cas où ces opérations, si elles étaient prises isolément, ne constitueraient pas de la R&D.
Notre interprétation :
La partie du texte en gras et italique ci-dessus laisse penser que le management de projet, la programmation ou encore la direction des aspects techniques et scientifiques seraient bien des activités éligibles dès lors, bien évidemment, que le projet est jugé éligible
Pour poursuivre notre investigation, nous devons encore prendre le « BOI-BIC-RICI-10-10-20-20-20181205 : – Dépenses de personnel » afin d’étudier les définitions du « chercheur ». Par-là, nous pourrons voir si le manager, le directeur de programme ou le directeur de département sont qualifiables de « chercheur » en regard de leurs activités de management.
Ainsi selon les définitions de ce bulletin spécifique aux dépenses de personnels :
10 Aux termes du 1 de l’article 49 septies G de l’annexe III au CGI, les chercheurs sont des scientifiques ou des ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux. Sont assimilés aux ingénieurs, les salariés qui, sans remplir les conditions de diplôme, ont acquis cette qualification au sein de leur entreprise.
70 Les dirigeants d’entreprise qu’ils soient salariés ou non peuvent être assimilés à des chercheurs ou techniciens de recherche au sens du b du II de l’article 244 quater B du CGI s’ils participent effectivement et personnellement aux projets de recherche éligibles au CIR et à la condition que leur rémunération soit déductible du résultat fiscal.
Notre interprétation :
Les éléments ci-dessus définissent le chercheur par « travaillant à la conception ou la création de… ». Or, étant donné ses compétences et son emploi, un manager de projet, un directeur de programme ou encore un directeur de département, travaille à la conception de produits… étant impliqué dans les phases amont des projets ou encore travaille à la création dès lors qu’il pilote le déroulement des projets ou des programmes (sans démarche structurée il n’y aurait pas de projet).
En conclusion des éléments présents dans le CGI ou le BOI, il n’y a pas de paragraphe ou phrase excluant explicitement les activités de management ou de direction du champ des activités éligibles. De fait, il n’y a pas de raison valable pour ne pas les considérer comme chercheurs. La seule interprétation quant aux activités de management de ces personnels serait dans les termes « travaillant à la conception ou à la création de… ».
3.5 Le guide du ministère de la recherche et de l’innovation, édition 2019
Le guide 2019 du MESRI, fait référence aux textes de loi et au manuel de Frascati dès son introduction. De nombreux extraits sont issus de ce dernier manuel.
« La première étape consiste à identifier les activités éligibles. Pour cela, le guide du CIR 2019 s’appuie sur le bulletin officiel des impôts (BOI-BIC-RICI-10-10-10-20), qui délimite le périmètre des travaux éligibles en référence au Manuel de Frascati dont la dernière édition date du 8 octobre 2015.
Le guide du ministère reprend la notion de systématique, en la simplifiant comme suit :
Guide 2019, page 6 : « 4. Être systématique : La R&D est une activité structurée qui est exécutée de manière systématique. En l’occurrence, « systématique » signifie que les modalités de conduite de la R&D ont été planifiées et que son déroulement et ses résultats sont consignés. »
Le guide n’aborde pas explicitement l’éligibilité des activités réalisées au sein d’un projet. L’éligibilité étant validée, au niveau du projet ou de l’opération de R&D, si les 5 critères de nouveauté, créativité, incertitude, systématique et transférable, sont validés.
Le guide aborde le sujet des activités menées par les individus, à l’instar du BOI, dans la rubrique des dépenses de personnels (voir également le texte identique à celui du BOI sur les dirigeants d’entreprises). Avec la simplification consistant à enlever les travaux de conception :
« Les chercheurs. Ce sont des scientifiques ou des ingénieurs travaillant à la création de connaissances sur des produits, des procédés, des méthodes ou des systèmes nouveaux. La qualité de scientifique est reconnue aux titulaires d’un diplôme de niveau master au minimum ou d’un diplôme équivalent. Sont assimilés à des ingénieurs les salariés ou les dirigeants non-salariés qui, sans remplir les conditions de diplôme, ont acquis cette qualification au sein de leur entreprise. »
Notre interprétation :
Ainsi, comme pour le BOI, aucune précision n’est donnée sur les activités de management de projet, de direction de programme ou de département.
Le point d’interprétation se trouve, comme pour le BOI, dans la définition des chercheurs. Ici avec une approche très restrictive de « création de connaissance sur… » alors même que le BOI parle de « conception ou création de connaissance, de produits… ».
Mais comment qualifier des activités de « créatrices de connaissance » ? Le chercheur qui réalise un plan d’essais nécessaires et indispensables pour lever les incertitudes est-il dans la création de connaissance ? Doit-on réduire le CIR au seul moment de génie créatif des personnels chercheurs ?
4 Conclusion générale – notre interprétation sur le management de projet
Les activités de management ou gestion de projets, de direction de programme ou de direction de département (cette dernière, limitée à la gestion et la planification des aspects techniques et scientifiques) sont régulièrement et plus encore récemment, sujet à des débats entre les entreprises et les administrations. D’autant plus que ces personnels, étant donné leur expérience, possèdent les rémunérations les plus élevées parmi les personnels valorisés dans le CIR.
Les débats portent sur trois axes :
- La qualification de ces personnels : le diplôme, le parcours professionnel…
- Le suivi des temps pour les travaux de R&D : pointage, évaluation documentée du temps, forfait…
- La nature même de leur activité / de leur tâche de gestion des projets /programmes ou de gestion des équipes. En sus bien évidemment de leurs actions purement techniques et scientifiques.
Ce document s’attache au dernier point soit celui sur la nature de leurs activités de management. Pourquoi ? Parce que les débats trouvent régulièrement leurs sources dans la fonction, puis ensuite dans le suivi des temps et dans les qualifications. Peut-être est-ce dû à un a priori sur le rôle effectif de ces personnels dans le projet éligible ?
Pour l’entreprise, les activités réalisées, et les coûts associés, de ces personnels sont d’évidence partie intégrante des projets. Comment mener un projet de développement expérimental sans le concours d’un manager ou d’un directeur. Ces derniers contribuent à la planification et budgétisation des activités (un des critères de l’éligibilité selon Frascati et le MESRI), pilotent et organisent les activités des chercheurs et techniciens de recherche, arbitrent lors de réunion d’avancement, orientent les travaux…
Pour Frascati, il est d’évidence que le manager de projet et le directeur de programme sont bien des chercheurs et donc leurs activités peuvent bien être qualifiées de R&D. Pour les cadres dirigeants, ne sont qualifiées de R&D que les activités de gestion et de planification des aspects techniques et scientifiques.
Pour le CGI et le BOI, les activités de ces catégories de personnels ne sont aucunement abordées. Sont repris les termes de « systématisation » ou de « chercheurs » mais les informations présentes dans les textes ne donnent pas de précision sur les activités de management ou de direction. Tout au plus, nous trouvons disséminés des éléments favorables à la prise en compte de ces activités.
Pour le MESRI, avec une approche spécifique et semble-t-il restrictive, il n’est également aucunement fait mention des activités réalisées par les managers ou les directeurs. Les seules informations seraient, à l’instar du BOI, dans la notion de « systématique » ou encore dans la définition du chercheur. Cependant, cette dernière définition est telle que seules des fractions infimes du temps des chercheurs seraient éligibles, soit au moment de la création de connaissances.
In fine, considérant la référence internationale du manuel de Frascati, repris dans les textes de loi en France, nous pensons que les activités de management et de direction de projets éligibles relèvent d’activités de chercheurs, sont nécessaires et indispensables à la conduite du projet, contribuent à la levée d’incertitudes, contribuent au résultat d’accroissement de connaissance. En somme, ces activités sont éligibles au CIR.
Bien évidemment, dans le contexte des débats sur ces activités, il convient de bien documenter les activités menées par ces personnels.
